Regime de tributação monofásica
Em algumas operações, onde é extremamente difícil a fiscalização por parte da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), nosso legislador achou por bem tributá-las de forma diferenciada. Para essas operações o legislador criou o regime monofásico para tributação das contribuições destinadas ao PIS/Pasep e a Cofins. Assim, determinados produtos passaram a ter suas alíquotas majoradas quando da saída de empresa que os tenha industrializado ou importado.
Estudaremos neste Roteiro as disposições gerais aplicáveis à tributação monofásica do PIS/Pasep e da Cofins, cujas regras complexas comprovam as dificuldades existentes entre os profissionais que militam na área tributária.
Em algumas operações, onde é extremamente difícil a fiscalização por parte da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), nosso legislador achou por bem tributá-las de forma diferenciada. Para essas operações o legislador criou o regime monofásico para tributação das contribuições destinadas ao PIS/Pasep e a Cofins. Assim, determinados produtos passaram a ter suas alíquotas majoradas quando da saída de empresa que os tenha industrializado ou importado.
No regime monofásico de tributação as contribuições ao PIS/Pasep e a Cofins incidem sobre a receita bruta decorrente da venda de determinados produtos, listados na legislação, de forma concentrada e com alíquota majorada, desonerando, por sua vez, as etapas subsequentes de comercialização, processo que conseqüentemente diminui o fluxo de informações e aperfeiçoa os processos de fiscalização.
O ganho para nossas autoridades tributárias é infinitamente grande, pois, ao invés de fiscalizar centenas (ou até mesmo milhares) de empresas atacadistas e varejistas, concentram seus esforços em algumas dezenas de industriários e/ou importadores. Devido a essa facilidade, o legislador incluiu em nosso ordenamento jurídico inúmeros casos de tributação diferenciada (ou Regime Monofásico ou; Tributação Concentrada), fugindo, assim, da regra geral de tributação dessas contribuições, ou seja, do Regime da Não-Cumulatividade.
Em razão da complexidade do assunto, decidimos escrever o presente Roteiro de Procedimentos. Portanto, estudaremos aqui as disposições gerais aplicáveis à tributação monofásica do PIS/Pasep e da Cofins, cujas regras complexas comprovam as dificuldades existentes entre os profissionais que militam na área tributária.
Base Legal: Lei nº 10.833/2003
Regime monofásico:
Regra geral, as pessoas jurídicas estão sujeitas a tributação para PIS/Pasep e a Cofins com base no regime cumulativo ou não-cumulativo. Além de terem de observar um desses regimes (ou em alguns casos específicos os dois regimes), temos contribuintes que ainda estão obrigados a uma terceira modalidade de cálculo, com base na aplicação de alíquotas majoradas e concentrada, trata-se do denominado Regime Monofásico de Tributação.
O regime de tributação monofásico é um regime tributário próprio e específico que a legislação veio dar à contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins decorrente da venda de determinados produtos, a fim de concentrar a tributação nas etapas de produção e importação, e em alguns casos no atacadista, desonerando as etapas subsequentes de comercialização.
A concentração da tributação ocorre com a aplicação de alíquotas maiores que as usualmente aplicadas na tributação das demais receitas (2), unicamente na pessoa jurídica do produtor, fabricante ou importador, e atacadista (se for o caso) e a consequente desoneração de tributação das etapas posteriores de comercialização (no atacado e no varejo) dos referidos produtos.
Registra-se que o sistema de tributação monofásico não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa das contribuições. As regras do sistema de tributação concentrada devem ser aplicadas independentemente do regime de apuração (cumulativa ou não cumulativa) a que a pessoa jurídica esteja submetida.
(2) As alíquotas usualmente praticadas para o PIS/Pasep e para Cofins, são:
- Regime Cumulativo: 0,65% para o PIS/Pasep e 3,00% para a Cofins; e
- Regime Não Cumulativo: 1,65% para o PIS/Pasep e 7,60% para a Cofins.
Regime Monofásico X Substituição Tributária:
O regime monofásico é parecido com a sistemática da substituição tributária, pois neste regime o ônus tributário de toda a cadeia de comercialização do produto também é suportado pelo fabricante ou importador, sendo que os demais contribuintes, atacadistas e varejistas, são beneficiados com redução a zero da alíquota das contribuições.
A principal diferença entre esses regimes está no fato das receitas no regime monofásico não estarem sujeitas obrigatoriamente ao regime cumulativo, como ocorre com a substituição tributária. Assim, os produtos sujeitos ao regime monofásico poderão estar sujeitos ao regime cumulativo ou não-cumulativo, conforme o regime de tributação do contribuinte, ou seja, Lucro Presumido ou Lucro Real. Já os produtos sujeitos à substituição tributária, estarão sempre no regime cumulativo, independentemente do regime adotado pelo contribuinte.
Regime de Apuração Cumulativa X Não-Cumulativa X Monofásica:
Na hipótese da pessoa jurídica possuir parte de sua Receita Bruta vinculada a produtos sujeitos ao regime monofásico e parte sujeito ao regime cumulativo ou não cumulativo, deverá seguir as regras de enquadramento previstas para cada regime, ou seja, deve se apurar separadamente o crédito/débito fiscal relativo a cada um dos regimes de forma autônoma.
Caso esteja no regime da não cumulatividade das contribuições, a tributação dos produtos no regime monofásico terá a natureza não cumulativa, ou seja, deles serão permitidos a apropriação de créditos, salvo no caso de álcool para fins carburantes.
No caso de álcool para fins carburantes, o crédito fiscal não poderá ser feito, pois a tributação desse produto está fora da não cumulatividade das contribuições, por expressa disposição legal. Desta forma, mesmo se a pessoa jurídica distribuidora de álcool estiver sujeita ao regime de apuração não cumulativa, não poderá aproveitar créditos para descontar da contribuição apurada na venda de álcool. Esse entendimento já foi exarado pela Superintendência Regional da RFB (SRRF) da 5º Região Fiscal na Solução de Consulta nº 24, de 07/05/2010, in verbis:
MINISTÉRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA DISIT/SRRF05 Nº 24, DE 07 DE MAIO DE 2010 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS.
EMENTA: Na tributação pela sistemática monofásica, não-cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da Cofins é vedado o desconto de créditos sobre a receita proveniente da revenda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação; óleo diesel e suas correntes; e gás liquefeito de petróleo - GLP, derivado de petróleo e de gás natural;
Na apuração das contribuições para o PIS e a Cofins, relativas ao álcool anidro para fins carburantes adicionado à gasolina do tipo “A” pelo distribuidor, a resultante gasolina tipo “C” tem a sua alíquota reduzida a zero e a aquisição do álcool para a referida adição não gera direito a crédito, regra em vigor até a sua alteração pela Lei nº 11.727 de 2008;
A tributação da receita de venda de álcool hidratado para fins carburantes está obrigatoriamente sujeita à sistemática cumulativa, de modo que não é possível o desconto de créditos relativos a esta receita, regra em vigor até a sua alteração pela Lei nº 11.727 de 2008;
O valor dos créditos, no caso de incidência parcial das receitas sujeitas à cumulatividade e à não-cumulatividade, será determinado exclusivamente em relação aos custos, despesas e encargos vinculados à receita não-cumulativa e a parcela dos custos, despesas e encargos comuns, referentes à receita não-cumulativa, determinada alternativamente pelo método da apropriação direta ou do rateio proporcional.
Dispositivos Legais: Lei nº 9.718/1998, art. 4º, com a redação dada pelas Leis nºs 10.865/2004 e 11.051/2004, e art. 5º, com a redação dada pela Lei nº 9.990/200; Lei nº 10.833/2003, art. 2º, § 1º, I, art. 3º, caput e §§ 7º e 8º, e art. 10, VII, “a”; Lei 11.033/2004, art. 17; Lei 11.116/2005.
MINISTÉRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE CONSULTA DISIT/SRRF05 Nº 24, DE 07 DE MAIO DE 2010 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA: Na tributação pela sistemática monofásica, não-cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da Cofins é vedado o desconto de créditos sobre a receita proveniente da revenda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação; óleo diesel e suas correntes; e gás liquefeito de petróleo - GLP, derivado de petróleo e de gás natural;
Na apuração das contribuições para o PIS e a Cofins, relativas ao álcool anidro para fins carburantes adicionado à gasolina do tipo “A” pelo distribuidor, a resultante gasolina tipo “C” tem a sua alíquota reduzida a zero e a aquisição do álcool para a referida adição não gera direito a crédito, regra em vigor até a sua alteração pela Lei nº 11.727 de 2008;
A tributação da receita de venda de álcool hidratado para fins carburantes está obrigatoriamente sujeita à sistemática cumulativa, de modo que não é possível o desconto de créditos relativos a esta receita, regra em vigor até a sua alteração pela Lei nº 11.727 de 2008;
O valor dos créditos, no caso de incidência parcial das receitas sujeitas à cumulatividade e à não-cumulatividade, será determinado exclusivamente em relação aos custos, despesas e encargos vinculados à receita não-cumulativa e à parcela dos custos, despesas e encargos comuns, referentes à receita não-cumulativa, determinada alternativamente pelo método da apropriação direta ou do rateio proporcional.
Dispositivos Legais: Lei nº 9.718/1998, art. 4º, com a redação dada pelas Leis nºs 10.865/2004 e 11.051/2004, e art. 5º, com a redação dada pela Lei nº 9.990/200; Lei nº 10.637/2002, art. 2º, § 1º, I, art. 3º, caput e §§ 7º e 8º, e art. 10, VII, “a”; Lei 11.033/2004, art. 17; Lei 11.116/2005.
Base Legal: SC DISIT/SRRF05 nº 24/2010
Alíquotas aplicáveis:
As alíquotas aplicáveis sobre a receita bruta auferida pelas pessoas jurídicas produtoras e importadoras de combustíveis, fármacos, perfumaria, veículos, máquinas, autopeças, distribuidoras de álcool para fins carburantes, e pelas pessoas jurídicas produtoras, importadoras e atacadistas de bebidas, com a venda dos produtos abaixo relacionados, são:
01 - DERIVADOS DO PETRÓLEO
| Descrição do Produto | Alíquota PIS (%) | Alíquota Cofins (%) |
|---|---|---|
| Gasolinas, Exceto Gasolina de Aviação | 5,08 | 23,44 |
| Óleo Diesel | 4,21 | 19,42 |
| Gás Liquefeito de Petróleo - GLP | 10,20 | 47,40 |
| Querosene de Aviação | 5,00 | 23,20 |
| Correntes Destinadas à Formulação de Gasolinas | 5,08 | 23,44 |
| Correntes Destinadas à Formulação de Óleo Diesel | 4,21 | 19,42 |
| Nafta Petroquímica Destinada à Formulação de Gasolina ou de Óleo Diesel | 5,08 | 23,44 |
| Nafta Petroquímica Destinada à Formulação Exclusivamente de Óleo Diesel | 4,21 | 19,42 |
02 - ÁLCOOL, INCLUSIVE PARA FINS CARBURANTES (5)
| Descrição do Produto | Alíquota PIS (%) | Alíquota Cofins (%) |
|---|---|---|
| Álcool, inclusive para Fins Carburantes, exceto álcool anidro adicionado à gasolina | 3,75 | 17,25 |
03 - BIODIESEL (7)
| Descrição do Produto | Alíquota PIS (%) | Alíquota Cofins (%) |
|---|---|---|
| Biodiesel | 6,15 | 28,32 |
04 – BEBIDAS
| Descrição do Produto | Alíquota PIS (%) | Alíquota Cofins (%) |
|---|---|---|
| Águas, refrigerantes, concentrados, chás, refrescos, cervejas, repositores hidroelétricos, bebidas energéticas e compostos líquidos prontos para o consumo, relacionados no art. 14 da Lei nº 13.097, de 2015 | 2,32 | 10,68 |
A Lei nº 13.097/2015, prevê reduções das alíquotas nas seguintes situações: redução temporária até o ano calendário de 2017 (art. 34); redução nas vendas para varejista ou consumidor final (art. 25, § 1º); redução nas vendas de cervejas especiais (art. 26). Além disso, as receitas de vendas de pessoa jurídica varejista têm as alíquotas reduzidas a zero.
05 – FÁRMACOS E PERFUMARIAS
| Descrição do Produto | Alíquota PIS (%) | Alíquota Cofins (%) |
|---|---|---|
| Produtos farmacêuticos relacionados no art. 1º, I, a da Lei nº 10.147, de 2000. | 2,10 | 9,90 |
| Produtos de perfumaria, de toucador, ou de higiene pessoal relacionados no art. 1º, I, b da Lei nº 10.147, de 2000. | 2,20 | 10,30 |
06 – VEÍCULOS, MÁQUINAS, IMPLEMENTOS, AUTOPEÇAS, PNEUS E CÂMARAS DE AR
| Descrição do Produto | Alíquota PIS (%) | Alíquota Cofins (%) |
|---|---|---|
| Veículos, máquinas e implementos relacionados no art. 1º da Lei nº 10.485, de 2002. | 2,00 | 9,60 |
| Autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei nº 10.485, de 2002 - vendas para atacadistas, varejistas e consumidores. | 2,30 | 10,80 |
| Autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei nº 10.485, de 2002 - vendas para fabricantes de veículos, de máquinas e de autopeças. | 1,65 | 7,60 |
| Pneus novos e câmaras de ar. | 2,00 | 9,50 |
(3) As receitas auferidas pelos comerciantes varejistas com a venda dos produtos sujeitos à sistemática de tributação monofásica, estão sujeitas às alíquotas de 0% (zero por cento).
(4) A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins devidas pelos produtores ou importadores de álcool, inclusive para fins carburantes, serão calculadas com base nas alíquotas de 1,5% e 6,9%, respectivamente.
(5) O produtor, o importador e o distribuidor de álcool, inclusive para fins carburantes, podem optar por regime especial de tributação com base em alíquotas por volume do produto (ad rem), na forma do Decreto nº 6.573, de 2008.
(6) O produtor, o importador e o encomendante de derivados do petróleo podem optar por regime especial de tributação com base em alíquotas por volume do produto (ad rem), na forma do Decreto nº 5.059, de 2004 .
(7) O produtor, o importador e o encomendante de biodiesel podem optar por regime especial de tributação com base em alíquotas por volume do produto (ad rem), na forma do Decreto nº 5.297, de 2004.
Base Legal: Questão 85 do Capítulo XXII do Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica 2019
Produtos sujeitos ao Regime Monofásico:
Os produtos sujeitos à tributação concentrada com alíquota diferenciada estão expressamente descritos em nossa legislação. A título exemplificativo, temos que os seguintes produtos estão sujeitos ao Regime Monofásico de tributação do PIS/Pasep e da Cofins:
- gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação (artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- óleo diesel e suas correntes (artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- gás liquefeito de petróleo (GLP), derivado de petróleo ou de gás natural (artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- querosene de aviação (artigo 2º Lei nº 10.560/2002 e artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- biodiesel (artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- álcool hidratado para fins carburantes (artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- produtos farmacêuticos classificados nos seguintes códigos da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI/2011), aprovada pelo Decreto nº 4.542/2002 (artigo 1º, caput da Lei nº 10.147/2000 e artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005):
- 30.01, 30.03, exceto no código 3003.90.56;
- 30.04, exceto no código 3004.90.46;
- 3303.00 a 33.07, exceto na posição 33.06;
- itens 3002.10.1; 3002.10.2; 3002.10.3; 3002.20.1; 3002.20.2; 3006.30.1 e 3006.30.2; e nos códigos 3002.90.20; 3002.90.92; 3002.90.99; 3005.10.10; 3006.60.00;
- 3002.90.20; 3002.90.92; 3002.90.99; 3005.10.10; 3006.60.00; 3401.11.90, exceto 3401.11.90 Ex 01; 3401.20.10; e 9603.21.00;
- produtos de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, classificados nas posições 33.03 a 33.07 e nos códigos 3401.11.90, 3401.20.10 e 9603.21.00, da TIPI/2011 (artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- máquinas e veículos, classificados nos códigos 73.09, 7310.29, 7612.90.12, 8424.81, 84.29, 8430.69.90, 84.32, 84.33, 84.34, 84.35, 84.36, 84.37, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05, 87.06 e 8716.20.00, da TIPI/2011 (artigo 1º da Lei nº 10.485/2002 e artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- pneus novos de borracha da posição 40.11 e câmaras-de-ar de borracha da posição 40.13, da TIPI/2011 (artigo 5º da Lei nº 10.485/2002 e artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- autopeças relacionadas nos Anexos I e II da Lei nº 10.485/2002 e alterações posteriores (artigo 3º da Lei nº 10.485/2002 e artigo 1º da Instrução Normativa SRF nº 594/2005);
- nafta petroquímica destinada à produção ou formulação de óleo diesel ou gasolina (artigo 14 da Lei nº 10.336/2001 e artigo 56 da Lei nº 11.196/2005);
- nafta petroquímica destinada à produção ou formulação exclusivamente de óleo diesel (artigo 14 da Lei nº 10.336/2001 e artigo 56 da Lei nº 11.196/2005);
Enfatizamos que a lista acima é exemplificativa, portanto, nosso leitor deverá verificar na legislação tributária atualmente em vigor a existência de outros produtos sujeito ao regime monofásico.
Base Legal: Art. 42 da MP nº 2.158-35/2001; Arts. 4º a 6º do Lei nº 9.718/1998; Art. 1º, caput da Lei nº 10.147/2000; Art. 14 da Lei nº 10.336/2001; Arts. 1º, 3º e 5º da Lei nº 10.485/2002; Art. 2º Lei nº 10.560/2002; Art. 56 da Lei nº 11.196/2005; Art. 1º da IN SRF nº 594/2005 e; Questão 77 do Capítulo XXII do Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica 2019
Venda para Zona Franca de Manaus (ZFM)
Estão reduzidas a 0 (zero) as alíquotas incidentes sobre as vendas efetuadas por produtor, fabricante ou importador estabelecido fora da ZFM, destinadas ao consumo ou industrialização na ZFM, dos produtos sujeitos à tributação concentrada, exceto as bebidas frias de que trata o artigo 14 da Lei nº 13.097/2015.
Quando a pessoa jurídica estabelecida na ZFM, adquirente, efetuar a revenda dos produtos, incidirá sobre esta operação as alíquotas concentradas previstas:
- no art. 23 da Lei nº 10.865, de 2004 (alíquotas específicas de derivados do petróleo);
- no art. 1º, I, b, da Lei nº 10.147, de 2000 (alíquotas proporcionais de produtos de perfumaria, de toucador ou de higiene);
- no art. 1º da Lei nº 10.485, de 2002 (alíquotas proporcionais de máquinas, veículos e implementos);
- no art. 5º da Lei nº 10.485, de 2002 (alíquotas proporcionais de pneus e câmaras de ar);
- no art. 3º da Lei nº 10.485, de 2002 (alíquotas proporcionais de autopeças).
Entretanto, a pessoa jurídica que adquire, de produtor, fabricante ou importador estabelecido fora da ZFM, produtos sujeitos à tributação concentrada destinados ao consumo ou à industrialização na ZFM (listados nos itens 1 a 5), está dispensada de efetuar o pagamento das contribuições incidentes sobre essa operação, em virtude do disposto no art. 65, § 2º, da Lei nº 11.196, de 2005. Este dispositivo legal prevê que o produtor, fabricante ou importador estabelecido fora da ZFM (que efetuou a primeira venda) é que está obrigado a cobrar e recolher, na condição de contribuinte substituto, a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins devidas pela pessoa jurídica adquirente estabelecida na ZFM, mediante a aplicação das alíquotas concentradas proporcionais sobre o seu preço de venda (itens 2 a 5), ou mediante a aplicação das alíquotas específicas sobre o volume vendido (item 1).
(8) A substituição tributária nas vendas para a ZFM constante desta pergunta não se aplica aos produtos farmacêuticos classificados nas posições 30.01, 30.03, 30.04, nos itens 3002.10.1, 3002.10.2, 3002.10.3, 3002.20.1, 3002.20.2, 3006.30.1 e 3006.30.2 e nos códigos 3002.90.20, 3002.90.92, 3002.90.99, 3005.10.10, 3006.60.00, todos da Tipi.
(9) A substituição tributária nas vendas para a ZFM constante desta pergunta também não se aplica no caso de venda de autopeças e de pneus novos de borracha e de câmaras-de-ar de borracha para montadoras de veículos.
(10) A pessoa jurídica domiciliada na ZFM que utilizar como insumo ou incorporar ao seu ativo permanente produtos adquiridos com substituição tributária, na forma descrita nesta pergunta, poderá abater da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre seu faturamento o valor dessas contribuições recolhidas pelo substituto tributário.
Carlos Rocha
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